Статья 275 НК РФ. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях
1. Сумма налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций определяется с учетом положений настоящей статьи.
2. В случае, если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, в том числе иностранная организация - эмитент представляемых ценных бумаг в случае выплаты дохода эмитентом российских депозитарных расписок, а также в случае, если доходы получены акционером (участником) организации (его правопреемником) при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующей налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.
При этом налогоплательщики, получие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с настоящей главой, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации.
3. Если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.
4. Лицо, признаваемое в соответствии с настоящим Кодексом налоговым агентом в отношении доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным настоящим Кодексом, в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
5. Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, не указанного в пункте 6 настоящей статьи, исчисляется налоговым агентом в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи по следующей формуле:
Н = К x Сн x (Д1 - Д2),
где Н - сумма налога, подлежащего удержанию;
К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению российской организацией;
Сн - налоговая ставка, установленная подпунктами 1 - 2 пункта 3 статьи 284 или пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса;
Д1 - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению российской организацией в пользу всех получателей;
Д2 - общая сумма дивидендов, полученных российской организацией в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущих отчетных (налоговых) периодах (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, что указанная сумма дивидендов ранее не учитывалась при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных российской организацией в виде дивидендов.
Российская организация, выплачивая доходы в виде дивидендов, обязана предоставить соответствующему налоговому агенту значения показателей Д1 и Д2 в порядке, установленном пунктами 5.1 и (или) 5.2 настоящей статьи.
В случае, если значение Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.
5.1. Российская организация - эмитент ценных бумаг, выплачивая доходы в виде дивидендов, обязана довести до сведения налогового агента значения показателей Д1 и Д2, определяемые в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи, не позднее пяти дней с даты, на которую в соответствии с решением о выплате (объявлении) дивидендов определяются лица, имеющие право на их получение, но не позднее дня выплаты дивидендов в одной или нескольких из следующих форм:
1) электронный документ, подписанный электронной подписью в соответствии с Федеральным законом от 6 апреля 2011 года N 63-ФЗ "Об электронной подписи";
2) документ на бумажном носителе, подписанный уполномоченным лицом российской организации - эмитента ценных бумаг, выплачивей доход в виде дивидендов;
3) публикация значений показателей Д1 и Д2 на официальном сайте российской организации - эмитента ценных бумаг, выплачивей доход в виде дивидендов;
4) дополнительная информация, содержащаяся в соответствующем платежном документе на перечисление дивидендов налоговому агенту.
5.2. Российская организация, выплачивая доходы в виде дивидендов по акциям, в отношении которых она не является эмитентом, обязана предоставить налоговому агенту значения показателей Д1 и Д2, определяемые в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи, не позднее дня выплаты таких дивидендов в одной или нескольких из следующих форм:
1) электронный документ, подписанный электронной подписью в соответствии с Федеральным законом от 6 апреля 2011 года N 63-ФЗ "Об электронной подписи";
2) документ на бумажном носителе, подписанный уполномоченным лицом российской организации, выплачивей доход в виде дивидендов;
3) публикация значений показателей Д1 и Д2 на официальном сайте российской организации, выплачивей доход в виде дивидендов;
4) дополнительная информация, содержащаяся в соответствующем платежном документе на перечисление дивидендов налоговому агенту.
6. В случае, если организация, признаваемая в соответствии с настоящим Кодексом налоговым агентом, выплачивает доходы в виде дивидендов иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом Российской Федерации, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяются налоговые ставки, установленные подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 или пунктом 3 статьи 224 настоящего Кодекса (если иные налоговые ставки не предусмотрены международным договором Российской Федерации, регулирующим вопросы налогообложения).
В случае, если получателями дохода в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной организации, действующей в интересах третьих лиц, являются физические лица и (или) организации, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации, сумма налога, удерживаемого из суммы таких дивидендов, определяется на овании пункта 5 настоящей статьи.
7. Налоговым агентом при осуществлении выплат доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, признся:
1) российская организация, осуществляющая выплату доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права на которые учитывся в реестре ценных бумаг российской организации на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по таким ценным бумагам, на следующих счетах:
лицевом счете владельца;
депозитном лицевом счете применительно к организации, которая имеет право на получение ценных бумаг с указанного счета;
счете неустановленных лиц применительно к организации, в отношении которой установлено право на получение такого дохода;
лицевом счете доверительного управляющего, если этот доверительный управляющий не является профессиональным участником рынка ценных бумаг;
лицевом счете иностранного номинального держателя, лицевом счете иностранного уполномоченного держателя, лицевом счете депозитарных программ, лицевом счете иностранного регистратора, открытых в соответствии с Федеральным законом от 3 августа 2018 года N 290-ФЗ "О международных компаниях";
2) доверительный управляющий при выплате доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права на которые учитывся на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по таким акциям, на лицевом счете или счете депо этого доверительного управляющего в случае, если этот доверительный управляющий на дату приобретения акций, указанных в настоящем подпункте, является профессиональным участником рынка ценных бумаг;
3) депозитарий, осуществляющий выплату доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права по которым учитывся в таком депозитарии на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по ценным бумагам, на следующих счетах (если иное не предусмотрено подпунктом 4 настоящего пункта):
счете депо владельца этих ценных бумаг, в том числе торговом счете депо владельца;
открытом депозитарием счете неустановленных лиц применительно к организации, в отношении которой установлено право на получение такого дохода;
счете депо иностранного номинального держателя;
счете депо иностранного уполномоченного держателя;
счете депо депозитарных программ;
депозитном счете депо применительно к организации, которая имеет право на получение ценных бумаг с указанного счета;
субсчете депо, открытом в депозитарии в соответствии с Федеральным законом от 7 февраля 2011 года N 7-ФЗ "О клиринге и клиринговой деятельности", за исключением субсчета депо номинального держателя;
субсчете депо, открытом в соответствии с Федеральным законом от 29 ноября 2001 года N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах";
4) российская организация, выплата доходов в виде дивидендов по акциям которой осуществляется депозитарием, в случае, предусмотренном пунктом 1.6 статьи 312 настоящего Кодекса.
8. Доверительный управляющий, осуществляющий доверительное управление имуществом, по которому был выплачен доход в виде дивидендов, не являющихся дивидендами по акциям, выпущенным российской организацией, признается налоговым агентом в отношении такого дохода в случае, если соответствующий доход выплачивается учредителю (выгодоприобретателю) управления, являющемуся иностранной организацией, при условии, что у источника выплаты дохода налог с дохода не был удержан или был удержан в сумме меньшей, чем сумма налога, исчисленная для указанной иностранной организации.
9. Получателем доходов в виде дивидендов по имуществу, переданному в доверительное управление, признается учредитель (учредители) доверительного управления (выгодоприобретатель) в случае, если доверительный управляющий получает соответствующие доходы в виде дивидендов не в интересах паевого инвестиционного фонда.
Получателем доходов в виде дивидендов по имуществу, переданному в доверительное управление иностранного инвестиционного фонда (инвестиционной компании), который в соответствии с личным законом такого фонда (компании) относится к схемам коллективного инвестирования, признается соответствующий фонд (компания).
10. Налог с доходов по ценным бумагам, учитываемым по счетам, указанным в абзацах четвертом, пятом и шестом подпункта 3 пункта 7 настоящей статьи, исчисляется и удерживается налоговым агентом в соответствии со статьями 214.6 и 310.1 настоящего Кодекса.
Комментарии к статье
Вопросы пользователей (0)
Задавайте ваши вопросы
Никто не задавал вопросов, вы будете первым.
Анализ преамбулы ст. 275 (отметим, что законодатель впервые использовал столь необычайную структуру статьи НК) позволяет сделать ряд важных выводов:
а) в нем дается легальное определение понятия "дивиденды" для целей налогообложения налогом на прибыль организаций. Оно существенно отличается от:
б) долевое участие в деятельности организации (упомянутое в ст. 275) возможно в случаях, когда налогоплательщик является:
в) правила ст. 275 императивны.
В практике возник вопрос: нет ли ошибки в ст. 275 (ведь в преамбуле ст. 275 речь идет о сумме налога на доходы)? В данном случае не следует упускать из вида, что словом "налог" в статьях гл. 25 НК обозначается налог на прибыль (см. об этом коммент. к ст. 247 НК). Безусловно, с точки зрения юридической техники и грамматики содержание преамбулы требует уточнения со стороны законодателя.
Правила п. 1 ст. 275 устанавлив, что:
а) налогоплательщик определяет сумму налога на прибыль организаций самостоятельно (т.е. эта сумма определяется не налоговым агентом, не налоговыми органами) в той мере, в какой:
б) сумма налога на прибыль организаций определяется налогоплательщиком налога на прибыль организаций исходя из:
в) налогоплательщик налога на прибыль организаций (получивший сумму дивидендов):
Специфика правил п. 2 ст. 275 состоит в том, что:
а) его положения применяются в том случае, когда дивиденды выплачився:
б) российская организация - источник выплаты дивидендов является - в целях обложения налогом на прибыль организаций - налоговым агентом (т.е. лицом, на которое в соответствии с НК возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика налога на прибыль организаций и перечислению в соответствующий бюджет суммы налога на прибыль организаций, ст. 24 НК. См. об этом коммент. к ст. 287 НК);
в) сумма налога на прибыль организаций, подлежащая удержанию с получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом, исходя из:
Условно это можно было бы изобразить в виде следующей
формулы:
СНП, исчисленная с ОД
НП = ---------------------, где:
ДУ
НП - сумма, подлежащая исчислению и удержанию налоговым агентом у данного конкретного участника (получателя дивидендов);
СНП, исчисленная с ОД, - сумма налога на прибыль организаций,
исчисленная с общего дохода, подлежащего распределению между
участниками организации (получателями дивидендов);
ОД - общий доход организации, подлежащий распределению между участниками и исчисленный в соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 275;
ДУ - доля участника организации, которая распределяет дивиденды;
Общая сумма налога с суммы дивидендов, упомянутая в абз. 3 п. 2 ст. 275, представляет собой разницу:
а) между суммой дивидендов, которая подлежит распределению между участниками организации - налогового агента (т.е. между получателями дивидендов). Иначе говоря, речь идет об общей сумме доходов, распределяемых между получателями дивидендов. Однако эту общую сумму доходов необходимо уменьшить на сумму дивидендов, которые налоговый агент должен выплатить иностранной организации или физическим лицам - нерезидентам (см. об этом п. 3 ст. 275);
б) и суммой дивидендов, полученных самим налогоплательщиком (налоговым агентом):
ОСНПД - общая сумма налога на прибыль организации с суммы дивидендов;
СДР - сумма дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом среди своих участников (получателей дивидендов);
СДИО - сумма дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом иностранным организациям;
СДНА - сумма дивидендов, полученная самим налоговым агентом;
6% - ставка налога на прибыль организаций, предусмотренная в подп. 1 п. 3 ст. 284 НК.
В случае, если разница между суммой дивидендов, распределяемых налоговым агентом между своими акционерами (участниками), и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом:
К сожалению, законодатель изложил свою волю нея. Нет прямого ответа на поставленные вопросы и в ст. 286, 287 НК (см. коммент. к ним). В связи с этим впредь до уточнения законодателем редакции ст. 275 необходимо исходить из правил ст. 3, 108 НК (о том, что все сомнения, неясти актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика). Отсюда следует: не возникает обязанности по уплате налога на прибыль организаций у всех упомянутых выше организаций.
Анализ правил п. 3 ст. 275 позволяет сделать ряд выводов:
а) они подлежат применению, когда получателями дивидендов выступ:
б) дивиденды среди упомянутых выше получателей распределяет именно российская организация. Она и в данном случае выступает как налоговый агент;
в) в соответствии с ними налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой выплате определяется налоговым агентом (выплачивим дивиденды). В практике возникли вопросы: о налоговой базе каких налогоплательщиков - получателей дивидендов идет речь в п. 3 ст. 275? Лишь иностранных организаций, являющихся налогоплательщиками налога на прибыль организаций (согла ст. 246 НК)? Или и о налоговой базе физических лиц (не являющихся налоговыми резидентами), которые не могут быть налогоплательщиками налога на прибыль организаций (это противоречило бы ст. 246 НК), а выступ налогоплательщиками другого налога - налога на доходы физического лица? К сожалению, и здесь законодатель нея изложил свою волю. Дело в том, что в соответствии со ст. 246 НК словом "налогоплательщик" в нормах гл. 25 НК обозначся лишь налогоплательщики налога на прибыль организаций. Тем не менее в п. 3 ст. 275 законодатель не случайно употребил словосочетание "налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов". Этим словосочетанием законодатель охватил (обозначил) сразу обе категории налогоплательщиков, упомянутых в п. 3 ст. 275, т.е. и налогоплательщиков налога на прибыль организаций (иначе говоря, иностранные организации), и налогоплательщиков - физических лиц, которые получ дивиденды от налогового агента. Иной вывод прямо противоречил бы систематическому толкованию ст. 11, 207, 246 и 275 НК. Тем не менее вопрос о правомерности регулирования вопросов налогообложения доходов физических лиц (пусть даже выступих в форме дивидендов, упомянутых в ст. 275) в гл. 25 НК остается. Законодателю необходимо вернуться к этому вопросу. Впредь до этого все сомнения и неясти, связанные с практическим применением ст. 275, толкуются в пользу налогоплательщиков (ст. 3, 108 НК);
г) налоговый агент применяет при этом налоговую ставку в размере 15%.
В практике возник еще один вопрос: нет ли противоречий между правилами п. 3 ст. 224 НК (устанавливими налоговую ставку в размере 30% при налогообложении доходов физических лиц, получаемых в виде дивидендов) и правилами п. 3 ст. 275 и подп. 2 п. 3 ст. 284 НК (устанавливими размер налоговой ставки в 15% по доходам, получаемым в виде дивидендов)? Безусловно, противоречие налицо. Видимо, законодатель изменит размер налоговой ставки, указанный в п. 3 ст. 224 НК (что более вероятно), или внесет соответствующие коррективы в п. 3 ст. 275 и в ст. 284 НК. Возможно, законодатель в данном случае ввел особый размер налоговой ставки (в изъятие из общих правил ст. 224 НК) применительно к дивидендам упомянутых физических лиц. То есть налицо неясть и ее нужно устранить.
Впредь до этого необходимо исходить из правил п. 3 ст. 275 и подп. 2 п. 3 ст. 284 НК (т.к. если по одному и тому же вопросу законодатель применяет две противоречащие друг другу нормы, то применению подлежит та из них, которая принята позднее);
д) налоговый агент (упомянутый в п. 3 ст. 275) определяет налоговую базу получателя дивидендов: