Статья 224 НК РФ. Налоговые ставки

Применяя правила п. 1 ст. 224, следует обратить внимание на:

а) их общий характер: они подлежат применению, если иные правила не установлены:

• в п. 2, 3 ст. 224;
• в нормах Закона о едином налоге (для этого вида единого налога действуют свои налоговые ставки);
• в нормах Закона о налогообложении МП (пока он не отменен, см. об этом комментарий к ст. 207, 208 НК);

б) на то, что они устанавлив единую налоговую ставку в размере 13% от полученных налогоплательщиком сумм доходов. При этом ни размер этих сумм (они могут исчисляться миллионами и даже миллиардами), ни форма этих доходов (денежная или натуральная формы) не игр роли. То есть в п. 1 ст. 224 НК реализована (на уровне закона) идея т.н. "плоской налоговой шкалы".

В практике возник вопрос: по какой налоговой ставке облагся доходы в виде материальной выгоды при совершении сделок между взаимозависимыми лицами и от приобретения ценных бумаг, упомянутые в ст. 212 НК?

По налоговой ставке в размере 13%. Этот вывод сделан на ове систематического толкования ст. 212, 224 НК.

Специфика правил п. 2 ст. 224 состоит в том, что они устанавлив налоговую ставку в размере 35% в отношении только следующих видов доходов (т.е. перечень этих доходов изложен исчерпывим образом и расширительному толкованию не подлежит) налогоплательщиков:

а) выигрышей, выплачиваемых налогоплательщиками - организаторами (т.е. РФ, ее субъектами, а также муниципальными образованиями и лицами, получившими в установленном порядке специальную лицензию, п. 1 ст. 1063 ГК):

• лотерей. Это групповая или массовая игра, в ходе которой организатор проводит между участниками лотереи - собственниками лотерейных билетов - розыгрыш призового фонда: при этом выпадение выигрышей на какой-либо из билетов не зависит от воли и действий ни одного из субъектов лотерейной деятельности, являясь исключительно делом случая;
• тотализаторов. Это игра (взаимное пари), в которой участник делает прогноз (заключает пари) на возможный вариант игровой, спортивной или иной социально значимой ситуации, где выигрыш зависит от частичного или полного совпадения прогноза с наступившими и документально подтвержденными фактами (п. 1 Временного положения о лотерее);
• других ованных на риске игр, в т.ч. с использованием игровых автоматов. Примерами могут быть: "системная" (электронная) игра, в которой фиксация ставок и прогнозов участников проводится с помощью электронных устройств, сохраняющих информацию в своей памяти и направляющих ее для участия в розыгрышах по специальным каналам в главный информационный центр (п. 1 Временного положения о лотереях); игры с крупье, в процессе которых физическое лицо играет против казино. Соответственно сумму выигрыша ему выплачивает казино, а сумма проигранного поступает в кассу последнего (подпункт "а" п. 5.2 Положения о казино); игры на игровом автомате (аппарате) казино (подпункт "в" п. 5.2 Положения о казино) и т.д.

Независимо от суммы выигрыша налоговая ставка устанавливается в размере 35%;

б) стоимости (т.е. в денежном выражении, независимо от того, что сам доход выступает в натуральной форме) любых выигрышей и призов (например, хрустальных кубков, ценных товаров, денежных сумм и т.п.), получаемых налогоплательщиками:

• на конкурсах, играх и других мероприятиях (смотрах, фестивалях, ярмарках, розыгрышах и т.п.), проводимых как организациями (в т.ч. некоммерческими), так и индивидуальными предпринимателями, госорганами, органами местного самоуправления и т.д. исключительно в целях рекламы товаров (работ, услуг) (а не в иных целях, например, благотворительных, познавательных и т.п.);
• в части превышения 2000 руб., по каждому виду полученного выигрыша и приза (за каждый вид игры, конкурса и т.п. в отдельности) за данный налоговой период (см. об этом также комментарий к ст. 216, 217 НК);

в) страховых выплат, полученных по договорам добровольного страхования жизни, заключенным на срок менее 5 лет, в части превышения сумм страховых выплат над суммами, которые физическое лицо внесло в виде страховых взносов (увеличенных страховщиком на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на момент заключения договора, см. об этом подробный комментарий к ст. 213 НК);

г) процентных доходах по вкладам в банках (но не иных кредитных организаций: дело в том, что привлекать вклады физических лиц вправе только банки, но не другие (небанковские) кредитные организации, ст. 835 ГК) в части превышения суммы, рассчитанной из 3/4 действующей (в течение периода, за который начислены проценты, т.е. все изменения этой ставки, происшедшие в этот период - необходимо учитывать) ставки рефинансирования ЦБ РФ по рублевым вкладам. Если же вклад был открыт (в уполномоченном банке) в иностранной валюте, то в части превышения упомянутой суммы, рассчитанной исходя из 9% годовых;

д) суммы экономии на процентах. Речь идет о случаях, когда налогоплательщик получает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами (когда займодавцем является не банк (иная кредитная организация), а различные организации и (или) индивидуальные предприниматели. По ставке 35% облагается сумма экономии, определенная как:

• превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей (на дату получения заемных средств) ставки рефинансирования ЦБ РФ, над суммой процентов, исчисленных исходя из условий договора займа (т.е. указанной в этом договоре);
• превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисляемой исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора займа (см. об этом подробный комментарий к ст. 212 НК).

Особенность правил п. 3 ст. 224 состоит в том, что они императивно предписыв применять налоговую ставку в размере 30% в отношении только следующих доходов плательщиков налога на доходы физических лиц:

1. дивидендов. При этом нужно учитывать правила ст. 43 НК о том, что:

• дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации;
• к дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательством иностранных государств.

Не признся дивидендами:

а) выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации;

б) выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;

в) выплаты некоммерческой организации на осуществление ее овной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации (ст. 43 НК).

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: по какой ставке облагать доходы члена производственного кооператива, учитывая, что в производственном кооперативе нет уставного (складочного) капитала, а есть паевой фонд?

Безусловно, в ст. 43 НК явный пробел. Но тем не менее нужно исходить из буквального текста ст. 43 НК. А это означает, что впредь до внесения изменений в ст. 43 НК доходы членов производственного кооператива (полученные ими при распределении прибыли, остейся после налогообложения) подлежат налогообложению по ставке 13%. И налогоплательщики, и налоговые органы должны исходить из правил ст. 3, 108 НК (о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясти актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика);