Статья 188 НК РФ. Утратила силу. - Федеральный закон от 07.07.2003 N 117-ФЗ.

Анализ правил п. 1 ст. 188 позволят сделать ряд выводов:

1. они (так же, как и остальные правила ст. 188) относятся лишь к определению налоговой базы по подакцизному минеральному сырью (а не по подакцизным товарам, которым посвящена ст. 187 НК, см. комментарий к ней);
2. они предписыв определять налоговую базу по каждому виду подакцизного минерального сырья отдельно. В связи с этим и бухгалтерский, и налоговый учет упомянутых операций нужно вести таким образом, чтобы обеспечивалась возможность определения налоговой базы отдельно по операциям по каждому виду подакцизного минерального сырья.

В соответствии с правилами п. 2 ст. 188 налоговая база при реализации (однако случаи передачи имущества, упомянутого в ст. 188, в данном случае также имеются в виду) подакцизного минерального сырья определяется:

1. по нефти и стабильному газовому конденсату как:
2. при реализации газа (речь, конечно, идет о природном газе: иное противоречило бы правилам ст. 181, 193 НК, см. комментарий к ним), транспортированного (в т.ч. и через магистральный газопровод), поставленного (т.е. проданного) непосредственно конечным потребителям (находящимся только в РФ, но не за ее пределами), т.е. минуя газораспределительные организации:

• объем реализованной (например, по договору поставки) продукции в натуральном выражении (т.е. в литрах, баррелях, кубических см и т.д.);
• объем переданной (например, для использования на собственные нужды) продукции в натуральном выражении;

а) осуществленной налогоплательщиком акциза, находящимся на территории РФ. При этом в подпункте 2 п. 2 ст. 188 речь идет и о передаче природного газа не для использования на собственные нужды налогоплательщика;

б) налоговая база определяется как стоимость реализованного (переданного) природного газа, исходя из:

1. при реализации природного газа за пределы РФ налоговая база должна определяться как стоимость реализованного природного газа (но не других видов подакцизного минерального сырья);

• применяемых налогоплательщиком цен (которые отражся в договорах с покупателями). Однако эти цены не должны в любом случае быть ниже регулируемых (в соответствии с Постановлением N 239);
• указанных выше цен, в которые необходимо включать предоставляемые контрагентам скидки (например, сезонные, маркетинговые и т.п. скидки, предоставляемые в соответствии со ст. 40 НК). Однако в эти цены не следует включать суммы НДС и надбавки, устанавливаемые для газораспределительных организаций;

а) за вычетом из указанной стоимости суммы НДС (в той мере, в какой реализация производственного газа имеет место в государствах - участниках СНГ). При этом следует учитывать правила: п. 1 ст. 13 Закона N 118 о том, что до 1 июля 2001 г. нормы глав 21 и 22 части 2 НК подлежат применению с учетом ряда особенностей, в частности, того, что реализация товаров (работ, услуг) в государства - участники СНГ приравнивается к реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ;

б) за вычетом таможенных пошлин (взимаемых в соответствии с таможенным законодательством) и расходов на транспортировку газа (включаемых в состав себестоимости продукции в соответствии с Положением N 552) за пределами территории РФ (однако эти расходы, осуществленные в пределах территории РФ, в подп. 3 п. 2 ст. 188 не имеются в виду);

1. при определении налоговой базы по операциям реализации природного газа нужно иметь в виду, что затраты на транспортировку (в пределах РФ) природного газа включся в налоговую базу:

а) в сумме тарифов (отпускных цен), которые утверждся в установленном порядке для внутреннего потребления субъектами естественных монополий (т.е. предприятиями, которые непосредственно входят в систему таких отраслей), осуществляющими производство (например, газодобычу), транспортировку (например, по магистральному газопроводу) и реализацию газа;

б) если реализуемый природный газ принадлежит на праве собственности (или ином вещном праве, например, на праве хозяйственного владения) налогоплательщику, не являющемуся субъектом естественной монополии, нужно учесть, что к субъектам естественной монополии относятся занятые осуществлением деятельности в сфере такой естественной монополии, как сфера транспортировки газа по трубопроводам. Напомним, что естественная монополия (упомянутая в подп. 4 п. 2 ст. 188) - это состояние товарного рынка, при котором удовлетворение спроса на этом рынке (в данном случае - на рынке транспортировки по газопроводу) эффективно в отсутствие конкуренции в силу технологических особенностей (в связи с существенным понижением издержек производства на единицу товара по мере увеличения объема производства), а товары (работы, услуги), производимые субъектами естественной монополии, не могут быть заменены в потреблении другими товарами, в связи с чем спрос на данном товарном рынке на товары (работы, услуги), производимые субъектами естественных монополий, в меньшей степени зависит от изменения цены на этот товар (работу, услугу), чем спрос на другие виды товаров, ст. 3 Закона о монополиях).

Применяя правила п. 3 ст. 188 НК, следует учесть, что:

1. до вступления в силу Закона N 166 они (в отличие от других правил ст. 188) относятся и к случаям определения налоговой базы по подакцизным товарам (а не только по подакцизному минеральному сырью). После вступления в силу Закона N 166 правила п. 3 ст. 188 распространяются только на случаи определения налоговой базы по подакцизному минеральному сырью;
2. они относятся к случаям, если налогоплательщик получил выручку в иностранной валюте (причем, не только в СКВ);
3. они предписыв (при определении налоговой базы) пересчитывать иностранную валюту в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату реализации. При этом для целей налогообложения акцизом дата реализации определяется по правилам ст. 195 НК (см. комментарий к ней).

Характеризуя правила п. 4 ст. 188, необходимо обратить внимание на то, что: