Статья 298 НК РФ. Особенности определения доходов профессиональных участников рынка ценных бумаг

Правила ст. 298 посвящены особенностям определения доходов (но не расходов, последним посвящены правила ст. 299, 300 НК, см. коммент. к ним) таких налогоплательщиков, как профессиональные участники рынка ценных бумаг.

В соответствии с Законом о ценных бумагах к профессиональным участникам рынка ценных бумаг относятся лица, осуществляющие:

а) брокерскую деятельность. Брокерской деятельностью признается совершение гражданско - правовых сделок с ценными бумагами в качестве поверенного или комиссионера, действующего на овании договора поручения либо комиссии, а также на овании доверенности на совершение таких сделок при отсутствии указаний на полномочия поверенного или комиссионера в договоре.

Профессиональный участник рынка ценных бумаг, занимийся брокерской деятельностью, именуется брокером.

Передоверие брокерами совершения сделок допускается только брокерам. Передоверие допускается, если оно оговорено в договоре комиссии или поручения либо в случаях, когда брокер принужден к этому силой обстоятельств для охраны интересов своего клиента с уведомлением последнего.

Передоверие осуществляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Брокер должен выполнять поручения клиентов добросовестно и в порядке их поступления, если иное не предусматривается договором с клиентом или его поручением. Сделки, осуществляемые по поручению клиентов, во всех случаях подлежат приоритетному исполнению по сравнению с дилерскими операциями самого брокера при совмещении им деятельности брокера и дилера.

В случае наличия у брокера интереса, препятствующего осуществлению поручения клиента на наиболее выгодных для клиента условиях, брокер обязан немедленно уведомить последнего о наличии у него такого интереса.

В случае если брокер действует в качестве комиссионера, договор комиссии может предусматривать обязательство хранить денежные средства, предназначенные для инвестирования в ценные бумаги или полученные в результате продажи ценных бумаг, у брокера на забалансовых счетах и право их использования брокером до момента возврата этих денежных средств клиенту в соответствии с условиями договора.

Часть прибыли, полученной от использования указанных средств и остейся в распоряжении брокера, в соответствии с договором перечисляется клиенту. При этом брокер не вправе гарантировать или давать обещание клиенту в отношении доходов от инвестирования хранимых им денежных средств.

В случае если конфликт интересов брокера и его клиента, о котором клиент не был уведомлен до получения брокером соответствующего поручения, привел к исполнению этого поручения с ущербом для интересов клиента, брокер обязан за свой счет возместить убытки в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 3 Закона о ценных бумагах);

б) дилерскую деятельность (однако при этом положения ст. 4 Закона о ценных бумагах для целей налогообложения налогом на прибыль организаций необходимо применять с учетом особенностей, установленных в ст. 300 НК).

Дилерской деятельностью признается совершение сделок купли - продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет путем публичного объявления цен покупки и (или) продажи определенных ценных бумаг с обязательством покупки и (или) продажи этих ценных бумаг по объявленным лицом, осуществляющим такую деятельность, ценам.

Профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий дилерскую деятельность, именуется дилером. Дилером может быть только ЮЛ, являющееся коммерческой организацией.

Кроме цены дилер имеет право объявить иные существенные условия договора купли - продажи ценных бумаг: минимальное и максимальное количество покупаемых и (или) продаваемых ценных бумаг, а также срок, в течение которого действуют объявленные цены. При отсутствии в объявлении указания на иные существенные условия дилер обязан заключить договор на существенных условиях, предложенных его клиентом. В случае уклонения дилера от заключения договора к нему может быть предъявлен иск о принудительном заключении такого договора и (или) о возмещении причиненных клиенту убытков;

в) деятельность по управлению ценными бумагами. Под деятельностью по управлению ценными бумагами признается осуществление ЮЛ или ИП от своего имени за вознаграждение в течение определенного срока доверительного управления переданными ему во владение и принадлежащими другому лицу в интересах этого лица или указанных этим лицом третьих лиц: ценными бумагами; денежными средствами, предназначенными для инвестирования в ценные бумаги; денежными средствами и ценными бумагами, получаемыми в процессе управления ценными бумагами.

Профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий деятельность по управлению ценными бумагами, именуется управляющим.

Порядок осуществления деятельности по управлению ценными бумагами, права и обязанности управляющего определяются законодательством Российской Федерации и договорами.

Управляющий при осуществлении своей деятельности обязан указывать, что он действует в качестве управляющего.

В случае если конфликт интересов управляющего и его клиента или разных клиентов одного управляющего, о котором все стороны не были уведомлены заранее, привел к действиям управляющего, нанесшим ущерб интересам клиента, управляющий обязан за свой счет возместить убытки в порядке, установленном гражданским законодательством (ст. 5 Закона о ценных бумагах);

г) деятельность по определению взаимных обязательств (клиринг). Клиринговая деятельность - деятельность по определению взаимных обязательств (сбор, сверка, корректировка информации по сделкам с ценными бумагами и подготовка бухгалтерских документов по ним) и их зачету по поставкам ценных бумаг и расчетам по ним.

Организации, осуществляющие клиринг по ценным бумагам, в связи с расчетами по операциям с ценными бумагами приним к исполнению подготовленные при определении взаимных обязательств бухгалтерские документы на овании их договоров с участниками рынка ценных бумаг, для которых производятся расчеты.

Клиринговая организация, осуществляющая расчеты по сделкам с ценными бумагами, обязана формировать специальные фонды для снижения рисков неисполнения сделок с ценными бумагами. Минимальный размер специальных фондов клиринговых организаций устанавливается ФКЦБ России по согласованию с ЦБР (ст. 6 Закона о ценных бумагах);

д) депозитарная деятельность. Депозитарной деятельностью признается оказание услуг по хранению сертификатов ценных бумаг и (или) учету и переходу прав на ценные бумаги.

Профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий депозитарную деятельность, именуется депозитарием. Депозитарием может быть только юридическое лицо.

Лицо, пользующееся услугами депозитария по хранению ценных бумаг и (или) учету прав на ценные бумаги, именуется депонентом.

Договор между депозитарием и депонентом, регулирующий их отношения в процессе депозитарной деятельности, именуется депозитарным договором (договором о счете депо). Депозитарный договор должен быть заключен в письменной форме. Депозитарий обязан утвердить условия осуществления им депозитарной деятельности, являющиеся неотъемлемой составной частью заключенного депозитарного договора.

Заключение депозитарного договора не влечет за собой переход к депозитарию права собственности на ценные бумаги депонента. Депозитарий не имеет права распоряжаться ценными бумагами депонента, управлять ими или осуществлять от имени депонента любые действия с ценными бумагами, кроме осуществляемых по поручению депонента в случаях, предусмотренных депозитарным договором. Депозитарий не имеет права обусловливать заключение депозитарного договора с депонентом отказом последнего хотя бы от одного из прав, закрепленных ценными бумагами. Депозитарий несет гражданско - правовую ответственность за сохранность депонированных у него сертификатов ценных бумаг.

На ценные бумаги депонентов не может быть обращено взыскание по обязательствам депозитария.

Депозитарий имеет право на овании соглашений с другими депозитариями привлекать их к исполнению своих обязанностей по хранению сертификатов ценных бумаг и (или) учету прав на ценные бумаги депонентов (т.е. становиться депонентом другого депозитария или принимать в качестве депонента другой депозитарий), если это прямо не запрещено депозитарным договором.

Если депонентом одного депозитария является другой депозитарий, то депозитарный договор между ними должен предусматривать процедуру получения в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, информации о владельцах ценных бумаг, учет которых ведется в депозитарии - депоненте, а также в его депозитариях - депонентах.

Депозитарный договор должен содержать следующие существенные условия:

• однозначное определение предмета договора: предоставление услуг по хранению сертификатов ценных бумаг и (или) учету прав на ценные бумаги;
• порядок передачи депонентом депозитарию информации о распоряжении депонированными в депозитарии ценными бумагами депонента;
• срок действия договора;
• размер и порядок оплаты услуг депозитария, предусмотренных договором;
• форму и периодичность отчетности депозитария перед депонентом;
• обязанности депозитария.

В обязанности депозитария входят:

• регистрация фактов обременения ценных бумаг депонента обязательствами;
• ведение отдельного от других счета депо депонента с указанием даты и ования каждой операции по счету;
• передача депоненту всей информации о ценных бумагах, полученной депозитарием от эмитента или держателя реестра владельцев ценных бумаг.

Депозитарий имеет право регистрироваться в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг или у другого депозитария в качестве номинального держателя в соответствии с депозитарным договором.

Депозитарий несет ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязанностей по учету прав на ценные бумаги, в т.ч. за полноту и правильность записей по счетам депо.

Депозитарий в соответствии с депозитарным договором имеет право на поступление на свой счет доходов по ценным бумагам, хранящимся с целью перечисления на счета депонентов (ст. 7 Закона о ценных бумагах);

е) деятельность по ведению реестра владельцев ценных бумаг. Деятельностью по ведению реестра владельцев ценных бумаг признся сбор, фиксация, обработка, хранение и предоставление данных, составляющих систему ведения реестра владельцев ценных бумаг.

Деятельностью по ведению реестра владельцев ценных бумаг имеют право заниматься только юридические лица.

Лица, осуществляющие деятельность по ведению реестра владельцев ценных бумаг (а ими могут быть только ЮЛ), именуются держателями реестра (регистраторами).

ЮЛ, осуществляющее деятельность по ведению реестра владельцев ценных бумаг, не вправе совершать сделки с ценными бумагами зарегистрированного в системе реестра владельцев ценных бумаг эмитента.

Под системой ведения реестра владельцев ценных бумаг понимается совокупность данных, зафиксированных на бумажном носителе и (или) с использованием электронной базы данных, обеспечивая идентификацию зарегистрированных в системе ведения реестра номинальных держателей и владельцев ценных бумаг и учет их прав в отношении ценных бумаг, зарегистрированных на их имя, позволяющая получать и направлять информацию указанным лицам и составлять реестр владельцев ценных бумаг.

Система ведения реестра владельцев ценных бумаг должна обеспечивать сбор и хранение в течение установленных законодательством Российской Федерации сроков информации всех фактов и документов, влекущих необходимость внесения изменений в систему ведения реестра владельцев ценных бумаг, и о всех действиях держателя реестра по внесению этих изменений.

Для ценных бумаг на предъявителя система ведения реестра владельцев ценных бумаг не ведется.

Реестр владельцев ценных бумаг (далее - реестр) - это часть системы ведения реестра, представляющая собой список зарегистрированных владельцев с указанием количества, номинальной стоимости и категории принадлежащих им именных ценных бумаг, составленный по состоянию на любую установленную дату и позволяющий идентифицировать этих владельцев, количество и категорию принадлежащих им ценных бумаг.

Владельцы и номинальные держатели ценных бумаг обязаны соблюдать правила представления информации в системе ведения реестра.

Держателем реестра может быть эмитент или профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий деятельность по ведению реестра на овании поручения эмитента. В случае, если число владельцев превышает 500, держателем реестра должна быть независимая специализированная организация, являющаяся профессиональным участником рынка ценных бумаг и осуществляющая деятельность по ведению реестра. Регистратор имеет право делегировать часть своих функций по сбору информации, входящей в систему ведения реестра, другим регистраторам. Передоверие функций не освобождает его от ответственности перед эмитентом.

Договор на ведение реестра заключается только с одним юридическим лицом. Регистратор может вести реестры владельцев ценных бумаг неограниченного числа эмитентов (ст. 8 Закона о ценных бумагах);

ж) деятельность по организации торговли на рынке ценных бумаг, т.е. предоставление услуг, непосредственно способствующих заключению гражданско - правовых сделок с ценными бумагами. В данном случае профессиональный участник рынка ценных бумаг называется организатором торговли на рынке ценных бумаг. Он обязан раскрыть следующую информацию любому заинтересованному лицу:

• правила допуска участника рынка ценных бумаг к торгам;
• правила допуска к торгам ценных бумаг;
• правила заключения и сверки сделок;
• правила регистрации сделок;
• порядок исполнения сделок;
• правила, ограничивие манипулирование ценами;
• расписание предоставления услуг организатором торговли на рынке ценных бумаг;
• регламент внесения изменений и дополнений в вышеперечисленные позиции;
• список ценных бумаг, допущенных к торгам.

Кроме того, о каждой сделке, заключенной в соответствии с установленными им Правилами торговли, организатор торговли сообщает любому заинтересованному лицу информацию о дате и времени заключения сделки, наименование ценных бумаг, являющихся предметом сделки, государственный регистрационный номер ценных бумаг, цена одной ценной бумаги, количество ценных бумаг (ст. 9 Закона о ценных бумагах).

Допускается совмещение профессиональных видов деятельности на рынке ценных бумаг, за исключением деятельности по ведению реестра (ее нельзя совмещать с другими видами профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг). Кроме того, ограничения на совмещение видов деятельности и операций с ценными бумагами устанавлився ФКЦБ России (ст. 10 Закона о ценных бумагах).

К доходам налогоплательщиков налога на прибыль организаций, являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, учитываемых при определении ими налоговой базы, относятся:

а) доходы от реализации (определенные в соответствии со ст. 249 НК);

б) внереализационные доходы (состав которых определяется в соответствии со ст. 250 НК, см. коммент. к ст. 249, 250 НК);

в) иные доходы, прямо указанные в ст. 298. Нужно обратить внимание на то, что перечень иных доходов указан в п. 1 - 9 ст. 298 неисчерпывим образом.

К числу доходов, учитываемых профессиональными участниками рынка ценных бумаг (дополнительно к доходам, указанным в ст. 249, 250 НК), относятся:

1. доходы профессиональных участников рынка ценных бумаг, полученные ими от оказания:

а) посреднических услуг. Последние обычно оказывся в рамках договоров поручения, комиссии, агентского (ст. 971 - 979, 990 - 1011 ГК, см. подробнее об этом в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части второй Гражданского кодекса Российской Федерации. Изд. 3-е. М.: ИНФРА-М, 2001. С. 603 - 646);

б) иных услуг (например, по коммерческому представительству, по аудиту, консалтинговые), оказываемых именно на рынке ценных бумаг (а не вообще услуг);

1. часть дохода, возникего вследствие использования:

а) средств, правомерно (в рамках, например, агентского договора) полученных от клиентов. Речь идет о денежных средствах;

б) упомянутых средств на всем протяжении времени с момента их получения профессиональными участниками рынка ценных бумаг до момента возврата клиентам (согла условиям договора). Аналогично решается вопрос и в случаях, когда средства клиента (по его указанию) переданы профессиональными участниками рынка ценных бумаг третьим лицам (например, перечислены на счета третьих лиц);

1. доходы от предоставления услуг по хранению сертификатов ценных бумаг (т.е. производных от последних документов) и (или) учету прав на ценные бумаги (оказываемых, например, депозитарием);
2. доходы от оказания услуг депозитария (см. об этих услугах выше), включая услуги по ведению счетов депо и подаче депоненту информации о ценных бумагах, полученной депозитарием от эмитента ценных бумаг либо держателя реестра владельцев ценных бумаг;
3. доходы от оказания услуг по ведению реестра владельцев ценных бумаг (в т.ч. номинальным держателям ценных бумаг, депозитариям, брокерам), а также услуг по открытию лицевых счетов, по выдаче выписок из системы реестра, по предоставлению информации и т.п. услуг, указанных в ст. 8 Закона о ценных бумагах;
4. доходы по предоставлению услуг, непосредственно способствующих заключению договоров (иных сделок) с ценными бумагами (например, по разработке текста договора, по предоставлению необходимых сведений об участниках сделок);
5. доходы от предоставления консультационных (в т.ч. правовых, финансовых, бухгалтерских и т.п.) услуг на рынке ценных бумаг;
6. доходы в виде сумм восстановленных резервов (см. коммент. к ст. 300 НК);
7. прочие доходы, получаемые профессиональными участниками рынка ценных бумаг при осуществлении ими профессиональной деятельности, указанной в ст. 1 - 9 Закона о ценных бумагах. Сюда же относятся доходы, полученные при совмещении нескольких видов профессиональной деятельности (с учетом ограничений, предусмотренных в ст. 10 Закона о рынке ценных бумаг).

О расходах, учитываемых профессиональными участниками рынка ценных бумаг при определении налоговой базы, см. коммент. к ст. 299, 300 НК. Об особенностях ведения учета доходов и расходов при осуществлении некоторых операций по сделкам с ценными бумагами см. коммент. к ст. 333 НК.