Статья 129.4 НК РФ. Неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках

В статье 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливается ответственность за неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках. Данная статья была введена в Налоговый кодекс Федеральным законом от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ. Согла статье 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ, данный Федеральный закон вступил в силу с 1 января 2012 года.

Налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в статье 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации контролируемыми сделками признся сделки между взаимозависимыми лицами. К сделкам между взаимозависимыми лицами приравнився следующие сделки:

а) сделки между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является Российская Федерация, при соблюдении некоторых условий, в том числе и условия по сумме доходов по сделкам за соответствующий календарный год;

б) совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми, при соблюдении некоторых условий, в том числе и условия по сумме доходов по сделкам за соответствующий календарный год;

в) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли при соблюдении некоторых условий, в том числе и условия по сумме доходов по сделкам за соответствующий календарный год;

г) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации, при соблюдении некоторых условий, в том числе и условия по сумме доходов по сделкам за соответствующий календарный год.

В соответствии со статьей 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признся физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В настоящее время в статье 129.4 выделяется только один вид ответственности за неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках. Санкцией по данному виду ответственности является штраф в размере 5000 рублей.

Субъектами ответственности по статье 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации являются организации, физические лица и индивидуальные предприниматели.

Необходимо отметить незначительность суммы данного штрафа по сравнению с трудозатратами на поиск, выявление контролируемых сделок, заполнение уведомления о контролируемых сделках, его передачу налоговому органу и возможную последующую подготовку остального отчета о трансфертном ценообразовании.

Институт особого контроля за трансфертным ценообразованием в настоящее время в Российской Федерации находится на этапе становления. Повышенная налоговая санкция за неуплату налогов в результате применения нерыночных цен между взаимозависимыми лицами начинает действовать при проверках контролируемых сделок только за налоговые периоды начиная с 2017 г.

Из-за того что ответственность за неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках была установлена сравнительно недавно, предполагается, что, после того как механизм проведения проверок контролируемых сделок будет отработан на практике, законодатель введет более серьезные санкции за игнорирование требований Налогового кодекса Российской Федерации об уведомлении налоговых органов о контролируемых сделках и, соответственно, количество налоговых споров в суде может увеличиться.

Объективной стороной данного правонарушения является бездействие налогоплательщика относительно его обязанности представления уведомления о контролируемых сделках в налоговый орган или представление информации позже положенного срока либо действия налогоплательщика, направленные на представление в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения.

Согла письму Минфина России от 06.09.2012 N 03-01-18/7-127 "О применении положений статей 105.16 - 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации", в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации сведения о контролируемых сделках, указываемые в уведомлении о контролируемых сделках, должны содержать информацию о сумме полученных доходов и (или) сумме произведенных расходов (понесенных убытков) по контролируемым сделкам с выделением сумм доходов (расходов) по сделкам, цены которых подлежат регулированию. Таким образом, по одной и той же сделке уведомление должно подаваться всеми сторонами, являющимися участниками сделки.

В соответствии с пунктом 1 письма Минфина России от 06.09.2012 N 03-01-18/7-127 налоговый орган о факте выявления контролируемой сделки, в отношении которой не было представлено уведомление, может направить информационное сообщение в налоговый орган по месту нахождения налогоплательщика, являющегося иной стороной сделки. Указанное извещение будет служить ованием для установления факта представления (непредставления) уведомления иной (иными) стороной (сторонами) сделки и при необходимости инициирования в отношении налогоплательщика, не представившего уведомление о контролируемых сделках или представившего уведомление с недостоверными сведениями, производства по делу о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях в соответствии со статьей 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согла статье 105.16 налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в статье 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации. Сведения о контролируемых сделках указывся в уведомлениях о контролируемых сделках, направляемых налогоплательщиком в налоговый орган по месту его нахождения (месту его жительства) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. Налогоплательщики, в соответствии со статьей 83 Налогового кодекса Российской Федерации отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные в настоящем пункте уведомления в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков. По выбору налогоплательщиков уведомления о контролируемых сделках могут представляться в налоговый орган по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронной форме.

Форма (форматы) уведомления о контролируемых сделках, а также порядок заполнения формы и порядок представления уведомления о контролируемых сделках в электронной форме утверждся федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

Формат уведомления о контролируемых сделках установлен Приказом ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@ "Об утверждении формы уведомления о контролируемых сделках, порядка ее заполнения, а также формата представления уведомления о контролируемых сделках в электронной форме и порядка представления налогоплательщиком уведомления о контролируемых сделках в электронной форме". В приложении N 1 к Приказу ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@ устанавливается форма уведомления о контролируемых сделках КНД 1110025.

Согла пункту 2.1 приложения N 3 к Приказу ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@, уведомление о контролируемых сделках включает в себя титульный лист, разделы 1А "Сведения о контролируемой сделке (группе однородных сделок)", 1Б "Сведения о предмете сделки (группы однородных сделок)", 2 "Сведения об организации - участнике контролируемой сделки (группы однородных сделок)", 3 "Сведения о физическом лице - участнике контролируемой сделки (группы однородных сделок)".

Согла пункту 2 статьи 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае обнаружения неполноты сведений, неточностей либо ошибок в заполнении представленного уведомления о контролируемых сделках налогоплательщик вправе направить уточненное уведомление. В случае подачи уточненного уведомления до момента, когда налогоплательщик узнал об установлении налоговым органом факта отражения в уведомлении недостоверных сведений о контролируемых сделках, налогоплательщик освобождается от ответственности, предусмотренной статьей 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации. Данное освобождение от ответственности было введено в 2014 году Федеральным законом от 02.04.2014 N 52-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации". Законодатель при принятии данной нормы был намерен провести некоторую параллель между возможностью освобождения от ответственности за неуплату налога в случае представления уточненной налоговой декларации пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации и освобождения от ответственности за представление уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения.

Если сравнивать уточненную декларацию и уточненное уведомление о контролируемых сделках, то необходимо заметить, что законодатель не установил норму, аналогичную норме, что закреплена в пункте 9.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, которая гласит о том, что если в ходе камеральной проверки налогоплательщик представляет уточненную декларацию, то проверка первоначальной декларации заканчивается и начинается проверка уточненной декларации.

Также важен вопрос о том, что считать моментом, когда налогоплательщик узнал об установлении налоговым органом факта отражения в уведомлении недостоверных сведений. Необходимо подчеркнуть, что производство по делу о налоговом правонарушении, предусмотренном статьей 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации, должно осуществляться по правилам статьи 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации. Согла статье 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае обнаружения налогового правонарушения должностным лицом налогового органа составляется акт, который затем вручается налогоплательщику, кроме тех случаев, которые рассматрився в порядке статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Можно предположить, что, если налогоплательщик направит уточненное уведомление о контролируемых сделках, содержащее достоверные сведения, до получения указанного акта, он вправе рассчитывать на освобождение от ответственности по статье 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации сведения о контролируемых сделках должны содержать следующую информацию:

а) календарный год, за который представляются сведения о совершенных налогоплательщиком контролируемых сделках;

б) предметы сделок;

в) сведения об участниках сделок: полное наименование организации, а также идентификационный номер налогоплательщика; фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя и его идентификационный номер налогоплательщика; фамилия, имя, отчество и гражданство физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем;

г) сумма полученных доходов и (или) сумма произведенных расходов (понесенных убытков) по контролируемым сделкам с выделением сумм доходов (расходов) по сделкам, цены которых подлежат регулированию.

Также вышеуказанные сведения могут быть могут быть подготовлены по группе однородных сделок. Если налоговый орган, проводящий налоговую проверку, обнаружил факты совершения контролируемых сделок, сведения о которых не были представлены в соответствии с пунктом 2 статьи 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации, указанный налоговый орган самостоятельно извещает федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, о факте выявления контролируемых сделок и направляет полученные им сведения о таких сделках.

О направлении извещения и соответствующих сведений в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, налоговый орган, проводящий налоговую проверку, обязан уведомить налогоплательщика не позднее 10 дней с даты направления извещения.

Форма извещения и Порядок его направления регламентируются Приказом ФНС России от 10.10.2012 N ММВ-7-13/704@ "Об утверждении формы извещения о контролируемых сделках и Порядка направления налоговым органом, проводящим налоговую проверку, извещения о контролируемых сделках в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов".

Также необходимо подчеркнуть, что согла пункту 7 статьи 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации направление налоговым органом, проводящим налоговую проверку, полученных им сведений о контролируемых сделках в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не является препятствием для продолжения и (или) окончания такой проверки и вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки в установленном порядке.

Также, исходя из совокупности норм Налогового кодекса Российской Федерации, не предусмотрено уведомление иной стороны сделки о направлении извещения в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В соответствии с письмом Минфина России от 27.12.2012 N 03-01-18/10-198 налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

В соответствии с приложением N 1 к Приказу ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@ в уведомлении о контролируемых сделках налогоплательщиком указывся сведения по каждой контролируемой сделке и (или) группе однородных сделок. Также если уведомление о контролируемых сделках представляется в отношении нескольких неоднородных сделок, то раздел 1А заполняется в отношении каждой такой сделки.

Налогоплательщик представляет одно уведомление за календарный год, в котором отражся все совершенные им в календарном году контролируемые сделки, указанные в статье 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с письмом Минфина от 15 октября 2012 г. N 03-01-18/7-142 положения статьи 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации применяются в отношении уведомления о контролируемых сделках, совершенных в календарном году, не представленного налогоплательщиком в налоговый орган в установленный срок или представленного с недостоверными сведениями.

Согла письму Минфина России от 27.12.2012 N 03-01-18/10-198, в соответствии с пунктом 1 статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами проводится на овании уведомления о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика, направленных в соответствии со статьей 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации, а также при выявлении контролируемой сделки в результате проведения федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Из совокупности норм статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что проведение проверки как на овании уведомления о контролируемых сделках, так и на овании извещения возможно только в отношении конкретной контролируемой сделки (группы однородных сделок) конкретного налогоплательщика, подавшего уведомление или в отношении которого получено извещение.

В соответствии со статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ. Таким образом, законодатель разграничил ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации и статьей 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок и форма заполнения уведомления о контролируемых сделках установлены Приказом ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@. Необходимо отметить, что статья 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает лишь минимальные требования к сведениям о контролируемых сделках, подлежащим включению в анализируемое уведомление. Однако Приказ ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@ требует от налогоплательщиков при заполнении уведомления о контролируемых сделках огромное количество технической информации.

Стремление ФНС Российской Федерации получить огромный объем информации привело к тому, что налогоплательщики начали оспаривать законность Приказа ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@ со ссылкой на излишнее административное давление и препятствия для нормальной предпринимательской деятельности (решение ВАС РФ от 16.09.2013 N 10012/13).

Решением коллегии судей ВАС РФ отказано в требованиях налогоплательщика о признании данного Приказа частично недействующим, однако в дальнейшем дело было передано в Президиум ВАС РФ (Определение ВАС РФ от 30.12.2013 N ВАС-18588/13 по делу N ВАС-10012/13).

Пока Приказ ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@ не признан недействующим и налогоплательщики вынуждены затрачивать значительный объем ресурсов на правильное заполнение уведомления о контролируемых сделках и передачу его в налоговый орган.